L’article 319, alinéa 1er du C.I.R. 92, indique que le contribuable, lorsqu’il en est requis, doit laisser le libre accès à ses locaux professionnels afin de permettre aux agents de l’Administration fiscale d’y effectuer sur place une visite destinée à constater la nature et l’importance de l’activité professionnelle.
Le second alinéa de cet article prévoit que pour accéder à d’autres locaux que ceux visés au paragraphe 1er, l’Administration doit pouvoir démontrer ou présumer qu’une activité professionnelle s’y exerce. Si ces autres locaux sont des locaux habités, l’Administration doit en outre obtenir l’accord préalable du Juge de Police et la visite ne pourra se tenir qu’entre 5h le matin et 21h le soir.
De nombreuses décisions jurisprudentielles ont été rendues ces dernières années afin d’encadrer ce droit de visite et de préciser les droits et obligations du contribuable dans ce contexte.
La Cour constitutionnelle, dans un arrêt du 12 octobre 2017, a précisé que le droit de visite est une entrave à certains droits garantis par la Convention européenne des droits de l’homme (notamment le droit au respect de la vie privée, le droit à l’inviolabilité du domicile, etc.) mais que cette entrave était justifiée si le droit de visite ne s’apparentait pas à une perquisition ou à une fouille par la contrainte.
De cet arrêt, il apparaissait que le contribuable, bien qu’il soit tenu d’accorder le libre accès, pouvait refuser ce libre accès dès lors que les agents du fisc ne peuvent extorquer le libre accès et forcer manu militari le contribuable à respecter ses obligations.
En 2023, la Cour de cassation a rendu deux arrêts éclairants sur la question du consentement du contribuable.
L’arrêt du 16 juin 2023 nous précisait que le consentement du contribuable devait être permanent tout au long de la visite. Ainsi, même lorsque le contribuable a donné son accord initial pour permettre le libre accès à ses locaux, il est en droit de retirer son consentement à tout moment et la visite doit alors prendre fin.
L’arrêt du 6 octobre 2023 précisait davantage les droits de l’Administration fiscale quant à la fouille des locaux lors de cette visite. La Cour de cassation estime que lorsque le contribuable donne le libre accès à ses locaux, l’Administration dispose du droit de fouiller les locaux (armoires, poubelles, frigos, etc.) sauf si le contribuable s’y oppose.
La Cour de cassation a eu l’occasion de préciser davantage encore la question du consentement du contribuable dans un arrêt plus récent du 3 octobre 2024. Dans cet arrêt, la Cour de cassation a décidé que le consentement du contribuable doit avoir été donné en pleine connaissance de cause.
Cet arrêt a été rendu dans un litige où l’administrateur d’une société, absent lors d’une visite inopinée et non annoncée des agents du fisc, avait donné son accord par téléphone à la demande d’un des agents de pouvoir examiner les livres et documents en application des articles 315 et 315bis du C.I.R. 92.
Une fois cet accord obtenu, l’Administration a procédé à une visite avec fouille en application de l’article 319 du C.I.R. 92, et cette fouille a permis de découvrir dans les poubelles des preuves d’une fraude fiscale dans le chef du contribuable.
La Cour de cassation a estimé que le consentement donné pour une vérification des livres et documents sur base des articles 315 et 315bis du C.I.R. 92 n’implique pas que le contribuable a donné son consentement pour une visite des locaux avec fouille en application de l’article 319 du C.I.R. 92.
La Cour de cassation précise en effet à juste titre que le pouvoir d’investigation visé par l’article 319 a une portée beaucoup plus large que celui prévu par les articles 315 et 315bis puisque dans ce dernier cas, l’Administration doit se contenter d’examiner les documents fournis alors que dans le premier cas l’Administration peut procéder à des recherches actives.
A propos de ce consentement toujours, notons que la Cour d’appel de Bruxelles, par arrêt du 11 septembre 2024, et la Cour d’appel de Gand, par arrêt du 4 février 2025, ont jugé que ce consentement préalable doit être donné par une personne habilitée à représenter le contribuable personne morale.
Le seul accord donné par un salarié alors que les dirigeants de la société sont absents ne permet pas de rencontrer cette exigence.
La charge de la preuve du consentement préalable du contribuable – et donc d’une personne habilitée à représenter un contribuable personne morale – appartient d’ailleurs à l’Administration fiscale.
Ces décisions permettent donc de conclure que le consentement du contribuable doit être initial, permanent, éclairé et donné par le contribuable lui-même ou par une personne habilitée à le représenter.
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